中国是一个幅员辽阔的大国，按行政体系划分，主要包括省、市、县和乡四级行政区划。这些不同级别的地方政府负责管理大部分的地方公共服务和支出。历史上，这些责任主要落在县级政府肩上，它们负责管理为生产公共服务所需要的财政支出，而作为它们下属的乡镇管理机构则负责向基层民众提供公共服务。县级管辖体制几百年来相对比较稳定，形成了中国地方治理体系的基础。随着时间的推移，监督和管理县级政府的上级行政机构在不断发生变化。

1983年，中央政府开始推行一场被称为“撤地改市”的改革，即撤销作为省、自治区人民政府派出机构的地区行署而设立行政级别为地区的“市”。在这次改革中，地级市政府获得了下属县的财权、行政权和治理权。地级政府对其下属县的财政决策有相当大的影响，地级市可以随时调整财政分配关系，比如税收收入在地级市与县之间的分配比例，并且地级市为保证中心城市发展，往往会经常截留省给予辖属县的转移支付。更重要的是，地级市领导人在一定程度上影响县级领导人的晋升。根据这一财政体制安排，县级政府对地区发展没有独立的决策权。直到2003年，中国几乎所有的县都是由地级市监督管理的。

这种财政体制安排多年来一直引起各界争议，其中主要的问题在于，地级市政府存在损害、掠夺下属县财政收入经济利益的行为，主要表现为市政府截流来自中央和省政府给予下属县的转移支付，将资金更多用于地级市的市区发展。为增强县的独立性和灵活性，进而激励它们积极发展地方经济，2003年中央政府开始在全国范围内逐步推行“省管县”改革，此次改革的目的是为了弱化地级市政府对其下属县的管辖权，实现治理科层的扁平化，将监督县的权力从地级市上收至省级政府。截至2012年，全国已有一千多个县由省级政府直接管理。

“省管县”改革促成两次财政管理模式重组。首先，县级政府完全掌握了支出决策权，可以通过获取转移支付和财政补贴来弥补财政缺口。县级政府还对尚未分配的财政收入拥有较大的控制权。我们可以认为，“省管县”改革类似于标准的分权改革。其次，县级政府直接对省级政府负责，而不是对地级市政府负责。然而，中国各个省的面积都很大，平均面积约为30万平方公里，与意大利的面积相似。平均每个省有一百个左右县级行政区。因此，“省管县”改革之后，省级政府监督县级政府的财政行为变得更加困难，出现大量财政违法行为。

在这里，我们按照2005年2月起施行的《财政违法行为处罚处分条例》（2004年11月30日国务院令第427号公布，据2011年1月8日《国务院关于废止和修改部分行政法规的决定》修订）的规定，将以下财政行为定义为财政违法：违反规定设立财政收入项目；违反规定擅自改变财政收入项目的范围、标准、对象和期限；对已明令取消、暂停执行或者降低标准的财政收入项目，仍然依照原定项目、标准征收或者变换名称征收；缓收、不收财政收入；擅自将预算收入转为预算外收入。

为规范财政部门的监督行为，加强财政管理，保障财政资金安全规范有效使用，维护国家财经秩序，2012年5月起，财政部开始实施《财政部门监督办法》。根据这一部令，上级财政部门负责对存在财政隶属关系的下级财政部门进行监督指导，比如省财政厅负责监督地级市财政局的财政工作，地级市财政局负责监督县财政局的财政工作。在大量实行“省管县”的县级地区，由省财政厅负责监督县财政局的财政工作。各级财政部门中负责财政监督职责的部门是财政监督局。

中国行政体系内部实行自上而下的监督体制，上级财政部门需要监督多个下级财政部门的财政工作。由于上下级财政部门之间地理距离相对较大，尤其在实行“省管县”的县级地区，地理距离产生的高额监督成本导致财政监督效率大大降低。根据我们在基层财政部门的调研发现，当下级财政部门不按照财政预算科目配置财政资金时，上级财政部门通常依靠不给予下级财政部门财政拨款的方式来遏制财政违法行为。但是，相对来讲，这种监督工具的效率通常是较低的，因为上级政府的经济发展绩效要依赖于下级政府的努力，在这种预期下，下级财政部门并不担心上级政府真的会不予拨付财政资金。

更为严重的是，目前财政监督行为所依赖的《财政违法行为处罚处分条例》存在一些问题，需要进一步进行修订完善。这里列举该法令中的代表性条规予以说明。

首先，第十三条规定：“企业和个人有下列不缴或者少缴财政收入行为之一的，........，并处不缴或者少缴财政收入10%以上30%以下的罚款；对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3000元以上5万元以下的罚款：……”第十四、十七条有类似规定。

上述规定对企业或个人的处罚力度与直接负责的主管人员等的处罚力度呈现不对称情况。并且“3000元以上5万元以下的罚款”只能匹配该法制订时即2004至2005年时的财政收支状况，经过十多年的发展，财政收支规模已经出现较大幅度增长。因此，我们建议，提高对直接负责的主管人员和其他直接责任人员的处罚力度（比如根据企业不缴或少缴的财政收入一定比例来处罚），或者与企业或个人的处罚力度相匹配。

其次，第二十一条第二款规定：“违反前款规定的，责令限期改正。逾期不改正的，对属于国家公务员的直接负责的主管人员和其他直接责任人员，给予警告、记过或者记大过处分；情节严重的，给予降级或者撤职处分。”（“前款”为：“财政部门、审计机关、监察机关依法进行调查或者检查时，被调查、检查的单位和个人应当予以配合，如实反映情况，不得拒绝、阻挠、拖延。”）

这一条规定对行驶处罚权的主体定义模糊，我们认为，应该进一步明确哪个部门具有处罚的权力，并且细化财政部门、审计机关以及监察机关分别有什么样的处罚权力以及具体实施流程，以增强可操作性。

第三，第二十八条规定：“财政部门、审计机关、监察机关的工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊的，给予警告、记过或者记大过处分；情节较重的，给予降级或者撤职处分；情节严重的，给予开除处分。构成犯罪的，依法追究刑事责任。”第二十九条规定：“财政部门、审计机关、监察机关及其他有关监督检查机关对有关单位或者个人依法进行调查、检查后，应当出具调查、检查结论。”第三十条规定：“财政部门、审计机关、监察机关及其他有关机关应当加强配合，对不属于其职权范围的事项，应当依法移送。受移送机关应当及时处理，并将结果书面告知移送机关。”

在管制理论中，一个非常重要的问题是：谁来监管监管者。具体来说，财政部门、审计机关和监察机关的工作人员滥用职权，由哪个机构来实施处罚权。单纯靠上级机构对下级进行行政监督，效率相对较低。比如，如果由市级财政部门来监督县级财政部门的话，面对一个城市下属的多个县，受制于监督成本，市级财政部门无法有效实施监督。此外，三个部门均负责财政监督，相互之间职权如何划分，协调成本相对较高，影响监督效力。

在财政体系内部监督效率相对较低的情况下，各级审计部门从财政系统外部监督财政资金的规范化使用。国家审计署成立于1983年，自20世纪90年代以来，随着越来越多的财政和行政决策权从中央政府下放到地方政府，中央政府开始赋予地方审计部门监督地方官员遵守法律法规的职权。《审计法》于1994年制定（2006年加以修订），1997年国务院公布的《审计法实施条例》（2010年修订）规定了相关实施细则，这两部法律文件确认了中国审计制度的基本规则。

审计署和各地审计局的审计官员有权审计中央和地方官员，较少受到各级政府的行政干预。为了确定财政收支的合理性和合法性，审计官员可以审计不同来源的财政资金使用情况（如税收、转移支付、国际援助和捐赠等）以及这些财政资金的使用是否符合预期目标。值得注意的是，中国的审计制度设计与反腐败制度设计并不相同。中国的主要反腐机构即中央纪委和最高人民检察院都在党中央的直接领导下。它们专门监督和惩罚行贿受贿、贪污、不明原因的资产以及非法瓜分国有资产的党政官员。地方各级纪委和地方检察院分别受到地方同级党委和政府的影响。审计机构规模相对较小，但具有更为明确和广泛的任务。

审计机构没有法定权力去起诉地方官员。事实上，尽管审计官员发现了大量的滥用资金行为，但是许多应该负责任的官员照样得到晋升。此外，与反腐败机构不同，审计官员无法确定地方官员是否从财政违法中获得了个人利益。因此，地方官员并不担心审计机构对他们所在机构的审计。

但是，目前的地方审计机构接受双重领导。 2006年修订后的《审计法》第九条规定：“地方各级审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主。”换句话说，地方政府可以对同级审计机构的工作进行干预，这在一定程度上影响了地方审计机构的独立性。但同时，审计署在全国设立了18个特派员办事处，这些办事处直接隶属于国家审计署，这又在一定程度上保证了审计工作的垂直领导和独立性。

总体来看，审计机构相对于其他监督机构来说，能够保证自身的相对独立性，进而对地方财政资金监督发挥积极影响。但是，由于地方审计机构本身有缺陷，无法实现对地方财政资金的有效监督，因而有必要深化改革现行财政监督体系。从长期来看，建议成立一个统一的财政监督机构，可以参考新成立的地方监察委员会；或者由本级人大作为主导机构，将财政监督相关的部门进行合并，实施大部制管理，以便于有效监督。

只有建立相对独立于地方行政体系的财政监督机构，才能实现对地方财政资金的有效监督。

暨南大学经济与社会助理教授    薄诗雨